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LE BULLETIN DE CHEUVREUX N° 4 - Décembre 2002

FLASH FISCAL

ASSIETTE DE LA TVA SUR LES VENTES D'IMMEUBLES

L'ADMINISTRATION FISCALE FRANÇAISE PEUT-ELLE SUBSTITUER LA VALEUR VÉNALE

I- IL CONVIENT TOUT D'ABORD DE RAPPELER LES TEXTES APPLICABLES EN LA MATIÈRE.

- L’Article 266 du Code Général des Impôts prévoit :

“1. La base d'imposition est constituée :

a. pour les livraisons de biens, les prestations de services et les acquisitions intracommunautaire, par toutes les sommes, valeurs, biens ou services reçus ou à recevoir par le fournisseur ou le prestataire en contrepartie de ses opérations, de la part de l'acheteur, du preneur ou d'un tiers (...)

2. En ce qui concerne les opérations entrant dans le champ d'application du 7° de l'Article 257, la taxe sur la valeur ajoutée est assise :
(...)

b. pour les mutations à titre onéreux ou les apports en société sur :

• le prix de la cession, le montant de l'indemnité ou la valeur des droits sociaux rémunérant l'apport, augmenté des charges qui s'y ajoutent ;
• la valeur vénale réelle des biens, établie dans les conditions prévues à l’article L. 17 du livre des procédures fiscales, si cette valeur vénale est supérieure au prix, au montant de l’indemnité ou à la valeur des droits sociaux, augmenté des charges.
(...)”

- L'article L 17 du Livre des Procédures Fiscales prévoit :

“En ce qui concerne les droits d'enregistrement et la taxe de publicité foncière ou la taxe sur la valeur ajoutée lorsqu'elle est due au lieu et place de ces droits ou taxe, l'administration des Impôts peut rectifier le prix ou l'évaluation d'un bien ayant servi de base à la perception d'une imposition lorsque ce prix ou cette évaluation paraît inférieur à la valeur vénale réelle des biens transmis ou désignés dans les actes ou déclarations.

La rectification correspondante est effectuée suivant la procédure de redressement contradictoire prévue à l'Article L. 55 l'Administration étant tenue d'apporter la preuve de l'insuffisance des prix exprimés et des évaluations fournies dans les actes ou déclarations.”

- La sixième Directive Européenne qui définit les règles applicables en matière de TVA au niveau européen ne prévoit pas la possibilité d'une telle substitution.

L’Article 11-A-1 pose une définition de la base d'imposition proche de celle du paragraphe 1 de l'Article 266.

Néanmoins, différentes exceptions étaient prévues pour certains types d'opérations mais pas le recours à la substitution de la valeur vénale au prix convenu entre les parties.

L'Article 27 de cette même directive ouvrait aux Etats Membres, sous certaines conditions de fond et de procédure, la possibilité de dérogations :

“1°) Le Conseil, statuant à l'unanimité sur proposition de la Commission peut autoriser tout Etat Membre à introduire des mesures particulières dérogatoires à la présente directive, afin de simplifier la perception de la taxe ou d'éviter certaines fraudes ou évasions fiscales. Les mesures destinées à simplifier la perception de lataxe ne peuvent influer, sauf de façon négligeable, sur le montant de la taxe due au stade de la consommation finale. (...)

5°) Les Etats membres qui appliquent, au 1er Janvier 1977, des mesures particulières du type de celles visées au paragraphe 1 peuvent les maintenir, à la condition de les notifier à la commission avant le
1er Janvier 1978 et sous réserve qu'elles soient conformes, pour autant qu'il s'agisse de mesures destinées à simplifier la perception de la taxe, au critère défini au paragraphe 1. (...)”

La règle édictée par l'Article 266-2-b du Code Général des Impôts est une dérogation à la règle de l'article 11-A-1 de la sixième directive.

Par voie de conséquence, selon le paragraphe 5 de l'Article 27 de cette même sixième directive, la France devait avant le 1er Janvier 1978 notifier à la Commission sa dérogation pour autant qu'il s'agisse de mesures destinées à simplifier la perception de la taxe ou de lutter contre la fraude ou l'évasion fiscale.

Manifestement la dérogation de l'Article 266-2-b n'est pas destinée à simplifier la perception de la taxe.

Par contre elle peut être destinée à éviter certaines fraudes ou évasions fiscales.

II – LA JURISPRUDENCE ADMINISTRATIVE.

Le Tribunal Administratif de Paris dans un jugement du 30 Octobre 1997 numéro 93-1865 a jugé que la dérogation de l'Article 266-2-b du Code Général des impôts entrait bien dans les prévisions de dérogation qu'autorisait l'Article 27 de la sixième directive en raison des risques de fraudes et d'évasions fiscales.

Le Tribunal Administratif de Lyon a jugé le 5 Décembre 2000 numéro 97-3958 que l'état du dossier ne permettait pas au Tribunal de porter une appréciation sur l'existence, la régularité l'étendue d'une autorisation de maintenir les mesures dérogatoires prévues à l'Article 266-2 du Code Général des Impôts et a demandé un complément d'enquête.

Ce même Tribunal Administratif de Lyon s'est prononcé après complément d'enquête le 3 Juillet 2001 en indiquant que la dérogation obtenue par la France sur la base de l'Article 27 de la sixième directive n'autorisait pas l'Administration, sur le fondement de l'Article 266-2-b du Code Général des Impôts, à substituer la valeur vénale d'un immeuble au prix déclaré pour l'assiette de la TVA en dehors des cas de fraudes ou d'évasions fiscales.

Le Tribunal Administratif de Grenoble le 20 Novembre 2001 numéro 98-2450/4 à jugé dans le même sens. Il a précisé que la notification prévue à l'Article 27 de la sixième directive ne constitue pas une dérogation globale et systématique à la règle posée par l'Article 11-A-1 de cette directive, dès lors qu'elle n'est mise en úuvre que pour sanctionner des écarts significatifs entre le prix résultant de la volonté des parties et la valeur du marché, et que la charge de la preuve incombe toujours à l'Administration.

Le Tribunal Administratif de Grenoble considère que cette dérogation, dont il n'est pas allégué qu'elle aurait été obtenue afin de simplifier la perception de la taxe, ne peut être utilisée qu’en cas de fraudes ou d'évasions fiscales.

III - CONCLUSION.
A notre sens, en conformité avec la sixième directive, l’Administration Fiscale Française ne peut substituer la valeur vénale au prix convenu entre les parties que s’il y a fraude ou évasion fiscale qualifiées en droit interne de dissimulation de prix (c’est-à-dire que le prix réellement convenu est supérieur à ce que les parties ont indiqué dans l’acte).

C’est une procédure lourde et l’Administration ne l’utilise que rarement, la majorité des redressements effectués en vertu de l’Article 266-2-b du CGI ne se fondant pas sur l’intention délictueuse des parties.

D’un point de vue plus général, on peut espérer que l'Administration Fiscale Française, poussée en cela par le Juge de l'Impôt, accepte de considérer que la TVA immobilière n'est pas autre chose qu'une TVA de droit commun qui doit suivre les règles de droit commun de la TVA et non pas celles de l'Impôt qu'elle remplace (Droits d’enregistrement).

La sixième directive sur ce point est très claire, la TVA est un Impôt, sui generis, auquel on ne peut appliquer des règles venues d'une substitution édictée par le droit interne qui ne correspond pas à la volonté de l'Europe.

On constate que l'Administration est de plus en plus souvent sommée à revoir sa «copie» du fait des décisions de l'Europe et du Juge de l'Impôt Européen (CJCE) que ce soit l'application de l'arrêt INZO ou de la déduction de la TVA sur les dépenses de restaurant par exemple.
Maître Dominique Richard
Maître Caroline Durin
Cabinet Richard
www.richard-bertrand.avocat.fr

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