N°3 - Septembre 2009 - 14^eme Année

Flash fiscal

Rénovation de monuments historiques partiellement inscrits : bénéficiez d’une imputation intégrale de vos déficits fonciers.

Les dispositions de l’article 31 I, 1° du CGI consacrent pour les contribuables propriétaires d’un bien immobilier donné à bail, le droit de déduire de leurs revenus fonciers «  les dépenses de réparation et d’entretien effectivement supportées » à l’exclusion des travaux de construction, reconstruction et d’agrandissement.

Si ce clivage fondateur qui oppose les travaux déductibles des travaux non déductibles est en apparence d’une simplicité biblique, il donne lieu en pratique, à une jurisprudence complexe et souvent contradictoire.

Les travaux relatifs aux rénovations de monuments historiques en sont la parfaite illustration.

Le classement monument historique ou l’inscription à l’inventaire supplémentaire d’un bien immobilier donné a bail confère à son propriétaire la faculté de bénéficier de manière cumulative des dispositions de l’article 31 I, 1° et 156 I, 3° du CGI au terme duquel est précisé la faculté d’imputation déplafonnée et par suite intégral du déficit fonciers sur le revenu global.

Dans l’hypothèse d’une inscription partielle de l’immeuble supportant les travaux, il n’est pas rare de voir l’administration fiscale remettre en cause ce droit à déduction déplafonnée.

Tel a été la situation rencontrée par un couple de contribuables qui avaient acquis un immeuble faisant partie d’un édifice objet d’une inscription partielle à l’inventaire supplémentaire des monuments historiques par arrêté préfectoral.

Au terme de cet arrêté, étaient régulièrement inscrites les façades et les toitures ainsi que d’autres éléments tels que les grilles d’entrée, piliers, murets…

Ayant supporté un certain nombre de charges se rapportant à la rénovation de l’édifice, les déficits fonciers en résultant furent imputés sans limitation sur le revenu global des contribuables en application de la doctrine administrative Klifa ¹.

L’administration fiscale a remis en cause cette imputation au motif principal que l’édifice n’étant que partiellement inscrit à l’inventaire supplémentaire des monuments historiques, les dépenses de restauration relatives aux parties non inscrites ne pouvaient être imputées pour leur intégralité.

L’argumentaire du couple se référait à la réponse ministérielle Klifa au terme de laquelle il a été répondu que le caractère partiel d’un classement ou d’une inscription à l’inventaire supplémentaire des monuments historiques vise en réalité la protection de l’ensemble architectural et donne droit à l’imputation intégrale du déficit foncier pour les travaux de rénovation effectués, sous réserve que les parties inscrites rénovées ne soient pas dissociables de l’ensemble immobilier.

La cour administrative d’appel de Lyon a par un arrêt infirmatif considéré que «  la réponse ministérielle Klifa ne donne pas une interprétation formelle de l’article 156 I, 3° du code général des impôts»

Saisi par le couple de contribuable, le Conseil d’Etat a eu à se prononcer sur les conditions d’application et la portée de cette réponse ministérielle, à savoir si le propriétaire d’un immeuble locatif partiellement inscrit à l’inventaire supplémentaire des monuments historiques peut bénéficier de la faculté d’imputation intégrale de son déficit foncier au même titre que si l’immeuble était inscrit pour son intégralité ?

Par un arrêt du 5 février 2009, l’autorité administrative suprême casse l’arrêt de la Cour administrative d’appel rappelant que cette réponse ministérielle comporte une interprétation formelle de la loi fiscale et qu’à la vue des conditions selon lesquelles les façades, toitures ainsi que la galerie de circulation et les murs de clôture étaient inscrit à l’inventaire supplémentaire des monuments historiques, cette inscription devait être regardée comme visant « la protection de l’ensemble architectural » au sens de la réponse ministérielle de monsieur Klifa.

En statuant de la sorte, la haute autorité vient préciser pour la première fois les modalités selon lesquelles il convient d’interpréter la réponse ministérielle Klifa ainsi que ses modalités d’application.

Ainsi, il convient de tirer de cet arrêt les observations suivantes :

La réponse est une interprétation formelle de l’article 156 I, 3° du CGI :

S’il résulte des dispositions de l’article 156 I,3° du CGI que le régime dérogatoire d’imputation intégrale n’est applicable dans l’hypothèse d’une propriété partiellement inscrite, qu’aux déficits résultant des parties inscrites, la réponse ministérielle est désormais opposable à l’administration fiscale sur le fondement de l’article L80 A du LPF et permet une imputation intégrale du déficit foncier sous réserve que l’inscription ne soit pas limitée à des éléments isolés ou dissociables de l’ensemble immobilier.
De part son ampleur le régime du partiellement se retrouve ainsi assimilé à une inscription totale au niveau de l’article 156 I, 3° du CGI.

Le bénéfice de l’imputation intégrale est subordonné à un minimum d’inscription :

Dès lors que l’inscription partielle à l’inventaire supplémentaire tend de par son ampleur à la protection de l’ensemble architectural, le déficit foncier résultant de l’immeuble est imputable sans qu’il soit opéré de quelconque distinction entre les travaux relatifs aux parties inscrites ou non.
Le nombre et l’importance des éléments inscrits doivent être suffisant pour traduire la volonté d’une protection de l’ensemble, sous peine de réintégration fiscale des parties non inscrites.
Il est ainsi considéré comme suffisant une inscription minimum des façades et des toitures, précision d’ailleurs énoncée par la doctrine administrative 5 B 2428 n°77 qui l’admet comme seuil minimal.

L’immeuble doit avoir une destination d’habitation locative :

L’immeuble concerné par les travaux doit avoir pour objet la mise en location des locaux d’habitation.
En l’absence d’affectation antérieure des lieux à usage d’habitation, les travaux de transformation s’y rapportant ne sauraient ouvrir droit à déduction au sens de l’article 31 I, 1° du CGI.
L’hypothèse de conservation en jouissance personnelle étant régie par l’article 156 II, 1° et non par l’article 156 I, 3° du CGI, le droit à déduction serait de ce fait refusé.

Les travaux réalisés doivent être par nature déductibles :

L’imputation ouverte par la réponse ministérielle est subordonnée à ce que les travaux effectués soient déductibles conformément aux dispositions de l’article 31 I, 1° du CGI. A ce titre il ne peut s’agir de travaux de reconstruction ou d’agrandissement.
Les travaux ayant pour objet de rendre un édifice classé ou inscrit à l’inventaire supplémentaire des monuments historiques son aspect d’origine sont assimilés par la jurisprudence comme des travaux de réparation et d’entretien.

Dominique RICHARD
Alexis BERNIER